Dette afsnit beskriver, hvordan ufordelte midler i livsforsikringsselskaber, forsikringsselskaber med videre beskattes efter pensionsafkastbeskatningsloven.
Afsnittet indeholder:
Livsforsikringsselskaber og forsikringsselskaber mv., som nævnt i PAL § 1, stk. 2, nr. 10-12, beskattes af ufordelte midler og rente og positive beløb fra egenkapitalen, der tilskrives tekniske hensættelser, jf. stk. 4. Se PAL § 8, stk. 1.
De selskaber der omfattes af reglen i PAL § 8 er dermed:
a) Skattepligtige livsforsikringsselskaber efter selskabsskatteloven, herunder livsforsikringsselskaber, der udøver forsikringsvirksomhed her i Danmark gennem et fast driftssted. Se PAL § 1, stk. 2, nr. 10.
b) Forsikringsselskaber, der har hjemsted i Danmark eller udøver forsikringsvirksomhed i Danmark gennem et fast driftssted, i det omfang de har en lukket bestand af livsforsikringer fra et likvideret livsforsikringsselskab. Se PAL § 1, stk. 2, nr. 11.
c) Administrationsboer ved administrator, der administrerer en lukket bestand af livsforsikringer fra et likvideret livsforsikringsselskab nævnt i pkt. a) og b), som er omfattet af
Ved ufordelte midler forstås:
Det er en betingelse, at midlerne ikke beskattes efter PAL § 4, stk. 5 eller § 4 a, stk. 3 fordi pensionskunden har krav på en andel af de ufordelte bonusreserver i forbindelse med tilbagekøb af ordningen. Se PAL § 8, stk. 2. Se afsnit C.G.2.3.2.2 om særlige forhold ved krav på en andel af ufordelte bonusreserver (PAL § 4, stk. 5) eller C.G.2.3.3.2 om særlige forhold ved krav på en andel af ufordelte bonusreserver (PAL § 4 a, stk. 3).
For livsforsikringsselskaber og forsikringsselskaber, der er hjemmehørende i et andet land end Danmark eller er hjemmehørende i Grønland eller på Færøerne, og som udøver virksomhed gennem et fast driftssted i Danmark, er ufordelte midler alle former for hensættelser mv. til fordel for de pensionsberettigede, som ikke indgår i de pensionsberettigedes beskatningsgrundlag efter PAL § 4 eller 4 a. Se PAL § 8, stk. 3, 1. pkt.
Selskabet skal foretage en regnskabsmæssig udskillelse af de forsikringsmæssige hensættelser for de forsikringer, der er tegnet i Danmark. Se PAL § 8, stk. 3, 2. pkt.
I PAL § 8, stk. 4, 2. pkt. defineres tekniske hensættelser som hensættelser, der ikke er en del af de
Der er tale om pensionsordninger uden et egentligt opsparingsdepot, fx visse syge- og ulykkesforsikringer og gruppelivsforsikringer og forsikringer, der indeholder ydelser med ret til løbende invalide pension eller præmiefritagelse.
Beskatningsgrundlaget opgøres ►efter PAL § 8, stk. 4,◄ som
a) ændringen i de ufordelte midler,
b) rente og positive beløb fra egenkapitalen, uden for årets risiko- og omkostningsresultat, der tilskrives tekniske hensættelser og
c) et evt. negativt risiko- og omkostningsresultat for tekniske hensættelser.
Ændringen i de ufordelte midler opgøres som forskellen mellem
I det omfang de ufordelte midler opgjort ved indkomstårets udgang er ændret som følge af beskatningen efter PAL § 8, stk. 1, eller betaling af afgift efter PBL § 25, stk. 4 og 5, eller PBL § 29 A, stk. 4 og 5, jf. PBL § 38, stk. 7, ses der bort fra ændringen, når beskatningsgrundlaget gøres op.
Det vil sige, at der skal korrigeres for betalt PAL-skat, så det er den regnskabsmæssige ultimoværdi før PAL-skat, der anvendes. Se PAL § 8, stk. 4, ►sidste pkt.◄
Det indebærer også, at ændringer i de ufordelte midler som følge af betaling af afgift af en forholdsmæssig andel af de ufordelte midler ved overførsel eller konvertering af en kapitalpension til en ikke fradragsberettiget alderspension m.v. efter reglerne i PBL § 41 A, stk. 2, ikke skal indgå i beskatningsgrundlaget efter PAL § 8. Der er dermed ikke fradragsret for betalt afgift af en kapitalpensions mv. forholdsmæssige andel af ufordelte midler efter PBL § 25, stk. 4 og 5, og § 29 A, stk. 4 og 5, der påhviler livsforsikringsselskabet mv., jf. PBL § 38, stk. 7. ►Reglen herom blev indsat ved lov nr. 1354 af 21. december 2012◄
Rente og positive beløb fra egenkapitalen uden for årets risiko- og omkostningsresultat, der tilskrives tekniske hensættelser, lægges til beskatningsgrundlaget ►efter PAL § 8, stk. 4, 1. pkt., jf. PAL § 8, stk. 4, 2. pkt.◄
Beløb, der tilskrives som rente til tekniske hensættelser, omfatter alle former for rentetilskrivning til tekniske hensættelser, uanset om beløb stammer fra årets investeringsafkast, tidligere års opsparet investeringsafkast i egenkapitalen mv. En rentetilskrivning kan både være negativ og positiv.
Øvrige positive beløb fra egenkapitalen uden for årets risiko- og omkostningsresultatet, der tilskrives de tekniske hensættelser, omfatter alle positive beløb fra egenkapitalen, der tilskrives tekniske hensættelser, uanset om beløbet stammer fra årets investeringsafkast, tidligere års opsparet investeringsafkast i egenkapitalen mv.
Formålet med denne del af bestemmelsen er at undgå, at det bliver skattemæssigt fordelagtigt at nedsætte rentetilskrivningen til de tekniske hensættelser og i stedet supplere den lavere rentetilskrivning med en tilskrivning af et yderligere beløb fra egenkapitalen, der ikke benævnes rente, men som bør beskattes, da det stammer fra investeringsafkast på aktiver, der dækker tekniske hensættelser.
Hvis den rente eller de beløb fra egenkapitalen, der tilskrives de tekniske hensættelser, er efter skat, dvs. at skatten er finansieret af egenkapitalen, så skal efter-skat renten eller efter-skat beløbene fra egenkapitalen omregnes til før-skat rente eller før-skat beløb, inden beløbet tillægges beskatningsgrundlaget for de ufordelte midler,►jf. forarbejderne til PAL § 8, stk. 4., 2.pkt. Se lovforslag nr. 76 af den 17. november 2010, bemærkningerne til § 1, nr. 19. ◄
Positive beløb fra egenkapitalen, der tilskrives tekniske hensættelser, og som kan henføres til årets risiko- og omkostningsresultat, beskattes ikke. Bestemmelsen er nødvendig for at undgå beskatning af positiv omkostnings- og risikobonus, der tilskrives tekniske hensættelser, samt f.eks. for at undgå beskatning af beløb, der overføres fra egenkapitalen til tekniske hensættelser for en syge- og ulykkesforsikring pga. en skade.
►Ifølge de oven for nævnte forarbejder i lovforslag nr. 76 fra 2010 forstås der◄ ved risiko- og omkostningsresultatet henholdsvis
Definitionen svarer til definitionen af risiko- og omkostningsresultatet i PAL § 4 a, stk. 7. Det risiko- og omkostningsresultat, der bortses fra i bestemmelsen, svarer således ikke til det realiserede resultat for risiko- og omkostningsgruppen, der også kan bestå af afkast af investeringsaktiver, der modsvarer de hensættelser, der er henført til risiko- og omkostningsgruppen.
Årets negative omkostnings- og risikoresultat for tekniske hensættelser lægges til beskatningsgrundlaget ►efter PAL § 8, stk. 4, 2. pkt., jf. PAL § 8, stk. 4, 3. pkt. Det gælder også for tekniske hensættelser i form af fradrags- og bortseelsesberettigede syge- og ulykkesforsikringer, jf. SKM2026.29.LSR◄
►I SKM2026.29.LSR fandt Landsskatteretten, at det beløb som skal tillægges beskatningsgrundlaget, er det negative risiko- og omkostningsresultat inklusive årets skat, dvs. divideret med 0,847. Landsskatteretten henså særligt til forarbejderne til PAL § 8, stk. 4, 3. pkt., hvoraf det fremgår, at der er tale om en værnsregel, der beskatter underskud på risiko- og omkostningsresultatet for tekniske hensættelser efter samme principper, som gælder for gennemsnitsrenteprodukter og markedsrenteprodukter. Af forarbejderne til værnsreglerne for gennemsnitsrenteprodukter og markedsrenteprodukter fremgår det, at beskatningsgrundlaget udgør andelen af det samlede negative resultat inklusive årets skat. Landsskatteretten henså herudover til, at omregningen sikrer, at det investeringsafkast som finansierer pensionsafkastskatten også bliver beskattet. (Afgørelsen i SKM2026.29.LSR er indbragt for domstolene).◄
Et positivt omkostningsresultat for et forudgående år kan trækkes fra årets negative omkostningsresultat, hvis pensionsinstituttet kan dokumentere,
Et positivt risikoresultat for et forudgående år kan trækkes fra årets negative risikoresultat, hvis pensionsinstituttet kan dokumentere,
Formålet med beskatning af årets eventuelle negative omkostnings- og risikoresultat er at sikre mod omkvalificering af et skattepligtigt formueafkast til skattefri omkostnings- og risikobonus, hvilket kan lade sig gøre for tekniske hensættelser på samme måde, som det kan lade sig gøre for gennemsnitsrenteprodukter og markedsrenteprodukter.
Bestemmelsen skal ses i sammenhæng med PAL § 8, stk. 5, om fradrag i beskatningsgrundlaget for ufordelte midler, der anvendes til at dække årets negative omkostnings- og risikoresultat for tekniske hensættelser. Bestemmelsen er således primært relevant, når underskuddet er dækket direkte af årets investeringsafkast vedrørende tekniske hensættelser eller af egenkapitalen.
Hvis forsikringsbegivenheden indtræder, får den forsikrede et depot. Afkast af et sådant depot beskattes efter de almindelige regler i PAL § 4 eller § 4 a.
Selve hensættelsesforøgelsen eller hensættelsesnedsættelsen som følge af indtræden af forsikringsbegivenheden medfører ikke beskatning, jf. PAL § 4, stk. 3, nr. 10, og § 4, stk. 6.
Hvis det skattepligtige afkast opgøres efter PAL § 4 a, vil der ligeledes ikke medføre beskatning, da beskatningen efter PAL § 4 a, i modsætning til beskatningen efter § 4, ikke er baseret på en lagerbeskatning af depotet . Efter PAL § 4 a sker der således som udgangspunkt kun beskatning af rentetilskrivningen.
I beskatningsgrundlaget efter PAL § 8, stk. 4, skal ses bort fra ændringen i det opsamlede risiko- og omkostningsresultat i de ufordelte midler i løbet af indkomståret, i hvis ændringen er sket efter overgangen til beskatning efter pensionsafkastbeskatningsloven.
Beskatningsgrundlaget efter PAL § 8, stk. 4, nedsættes dog med ufordelte midler, der er overført til beskatning efter PAL §§ 4 eller 4 a eller § 8, stk. 4, 3. pkt. Se PAL § 8, stk. 5.
Formålet med fradraget for midler, der er overført til beskatning efter PAL §§ 4, 4 a eller 8, stk. 4, 3. pkt., er at undgå en overbeskatning.
Hvis der ikke var fradrag i beskatningsgrundlaget efter PAL § 8, stk. 4, ville der både ske en indirekte beskatning af de ufordelte midler, der er anvendt til at dække underskuddet på omkostnings- og risikoresultatet for pensionsopsparerne eller de tekniske hensættelser og en direkte beskatning af underskuddet på omkostnings- og risikoresultatet efter §§ 4, 4 a, eller 8, stk. 4, 3. pkt.
Når de ufordelte midler, der indgår i beskatningsgrundlaget efter PAL § 8, stk. 4, gøres op, ses der bort fra ufordelte midler, samt rente og beløb fra egenkapitalen, der tilskrives tekniske hensættelser, fra ordninger, der ikke er omfattet af PAL §§ 4 eller 4 a.
Det vil sige midler, der knytter sig til:
Kursværn, der er fradraget ved opgørelsen af pensionskundernes beskatningsgrundlag efter PAL § 4 eller § 4 a, forhøjer altid beskatningsgrundlaget efter PAL § 8, stk. 4.
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Kommentarer |
|---|---|---|
| Landsskatteretten | ||
| SKM2026.29.LSR |
Sagen angik, om selskabet for indkomståret 2018 i medfør af pensionsafkastbeskatningslovens § 8, stk. 4, 3. pkt., var skattepligtig af negativt risiko- og omkostningsresultat på tekniske hensættelser vedrørende syge- og ulykkesforsikringer, herunder om beskatningsgrundlaget skulle opgøres som det samlede negative resultat inklusive årets skat eller ej.
|
Sagen er indbragt for domstolene. |
Indholdet på denne side refererer til Skatteforvaltningens forståelse af praksis. Hos TVC Advokatfirma forholder vi os til praksis ud fra et juridisk standpunkt, hvorfor vores forståelse kan variere.