Ligningslovens § 16 E – Styresignal giver mulighed for genoptagelse af tidligere dobbeltbeskatning

Sager angående aktionærlån omfattet af ligningslovens § 16 E indeholder ofte elementer af dobbeltbeskatning.

I henhold til et nyligt styresignal fra Skattestyrelsen offentliggjort den 17. november 2022, kan der nu være mulighed for at få ændret en tidligere dobbeltbeskatning.

Tidligere praksis

I henhold til hidtidig praksis har dobbeltbeskatning kunne forekomme i følgende situation:

En personlig aktionær (eksemplet gælder tilsvarende for anpartshavere) ejer alle aktierne i et moderselskab M, der ejer alle aktierne i et datterselskab D. Opstår der i denne situation eksempelvis en mellemregningskonto mellem den personlige aktionær og datterselskabet D, som er i selskabets favør, er dette udtryk for et aktionærlån omfattet af ligningslovens § 16 E, som aktionæren beskattes af.  

I tilfælde af et tilsvarende aktionærlån direkte i moderselskabet M, følger det af hidtidig praksis, at aktionæren kan foretage en selskabsretlig udlodning af selskabets fordring til sig selv med henblik på indfrielse af det aktionærlån, der allerede er blevet beskattet. Baggrunden for, at selve fordringen kan udloddes skattefrit, er, at fordringen kun eksisterer selskabsretligt, men ikke skattemæssigt, idet aktionærlånet i henhold til ligningslovens § 16 E skattemæssigt skal behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Det vil derfor i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver eller låntager foreligger et lån. Dermed vil det allerede beskattede aktionærlån kunne udloddes selskabsretligt, uden at det udløser beskatning. Denne fremgangsmåde er også beskrevet i Den juridiske vejledning.

Men i den skitserede situation, hvor aktionærlånet er opstået i datterselskabet D, kan aktionærlånsfordringen i datterselskabet ikke udloddes direkte til den fysiske aktionær. Med henblik på at anvende fremgangsmåden med udlodning af fordringen, er der derfor i praksis tilfælde, hvor fordringen først er overført fra det långivende datterselskab D til moderselskabet M, hvorefter M kan foretage en selskabsretlig udlodning af selve fordringen til anpartshaveren.

En sådan overførsel af fordringen fra datterselskabet D til moderselskabet M har imidlertid kunnet afstedkomme, at Skattestyrelsen har anset kreditorskiftet for at indebære etablering af et nyt anpartshaverlån mellem aktionæren og moderselskabet M. Dette med dobbeltbeskatning til følge.

Baggrund for praksisændring

Landsskatterettens afgørelse af 2. juli 2020, offentliggjort som SKM2020.325.LSR, angik netop sådan et eksempel på dobbeltbeskatning i forbindelse med kreditorskifte ved overførsel af en fordring fra datterselskabet til moderselskabet med henblik på udlodning af fordringen til den fysiske anpartshaver.

I sagen i SKM2020.325.LSR var der konkret tale om, at den samlede fordring på 471.385 kr. var blevet overført fra datterselskabet D til moderselskabet M den 31. december 2015. Betalingen skete via mellemregningskontoen mellem de to selskaber. Samtidig blev beløbet overført fra anpartshaverens mellemregningskonto med datterselskabet D til anpartshaverens mellemregningskonto med moderselskabet M, hvilket var udtryk for, at anpartshaveren ikke længere skyldte pengene til D, men til M.

På en ekstraordinær generalforsamling den 14. april 2016 udloddede moderselskabet M den samlede fordring til anpartshaveren.

Skattestyrelsen forhøjede ved sin afgørelse anpartshaverens aktieindkomst for indkomståret 2015 med 471.385 kr., idet Skattestyrelsen fandt, at der ved kreditorskiftet var etableret et nyt anpartshaverlån på 471.385 kr. mellem anpartshaveren og moderselskabet M.

Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse om (dobbelt)beskatningen som følge af overførslen af fordringen mellem selskaberne.

Sagen i SKM2020.325.LSR blev indbragt for domstolene, hvorefter Skatteministeriet under sagens behandling ved Vestre Landsret tog bekræftende til genmæle. I en efterfølgende kommentar til sagen, offentliggjort som SKM2022. 206.DEP, anførte Skatteministeriet blandt andet følgende:

”Overførslen af fordringen mellem de to selskaber må anses for et kreditorskifte, hvorved fordringen på i alt 471.385 kr. er overgået fra datterselskabet D til moderselskabet M. Størstedelen af fordringen, nemlig hovedstolen på 422.675 kr., bestod af et aktionærlån, der allerede var omfattet af ligningslovens § 16 E, idet der mellem datterselskabet og hovedaktionæren var en forbindelse omfattet af ligningslovens § 2, 1. pkt. Idet denne del af lånet allerede var omfattet af ligningslovens § 16 E, og der således ikke forelå et lån i skattemæssig henseende, indebar kreditorskiftet efter ministeriets opfattelse ikke, at lånebeløbet skulle beskattes igen.”

Ny ændret praksis og mulighed for genoptagelse

På baggrund af sagen omtalt netop ovenfor, hvori Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle, har Skattestyrelsen den 17. november 2022 offentliggjort et styresignal som SKM2022.553.SKTST.

Af styresignalet fremgår, at Skattestyrelsen ændrer praksis, sådan at der i tilfælde svarende til netop ovenfor omtalte sag, vil kunne ske genoptagelse af skatteansættelserne.

Dette med henblik på nedsættelse af tidligere beskatning, således at der ikke skal ske beskatning af aktionærlån, der allerede er omfattet af ligningslovens § 16 E, i forbindelse med at der sker kreditorskifte fra kapitalejerens moderselskabs datterselskab til kapitalejerens moderselskab.

Genoptagelse kan ske fra og med 2015 – husk at reagere rettidigt

Genoptagelse af tidligere skatteansættelser med henblik på nedsættelse af tidligere dobbeltbeskatning som beskrevet ovenfor er betinget af indgivelse af en genoptagelsesanmodning til Skattestyrelsen.

Der er i henhold til Skattestyrelsens styresignal mulighed for genoptagelse fra og med indkomståret 2015.

Da skattemæssig genoptagelse imidlertid er betinget af overholdelse af almindeligt gældende fristregler, er det vigtigt, at disse overholdes, idet adgangen til genoptagelse ellers kan fortabes på grund af forældelse. Det er særligt vigtigt at være opmærksom på, at i tilfælde hvor genoptagelse beror på anvendelse af reglerne om ekstraordinær genoptagelse, så skal der indgives anmodning om genoptagelse senest 6 måneder efter offentliggørelsen den 17. november 2022 af Skattestyrelsens styresignal.

Har du brug for en vurdering af din sag?

Har du brug for en vurdering af, om du kan være berettiget til en skattemæssig genoptagelse med henblik på nedsættelse af beskatningen i et tidligere indkomstår, er du meget velkommen til at kontakte os for en vurdering af din sag. Er det relevant for dig at indgive en genoptagelsesanmodning til Skattestyrelsen, bistår vi gerne med dette.